Обзор международного стандарта аудита № 520 «Аналитические процедуры»

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Обзор международного стандарта аудита № 520 «Аналитические процедуры»». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

Использование аналитических процедур при проведении проверок по существу регламентируется не только требованиями МСА 520. В первую очередь здесь важны требования МСА 330. Данный стандарт рассматривает в числе прочего, в каких случаях аудитор обязан проводить проверку по существу и из каких процедур она состоит.

Краткая характеристика Международного стандарта аудита

Международный стандарт аудита (МСА) – это профессиональные стандарты, необходимые для аудиторской проверки.

МСА 520 включает в себя следующие аспекты:

• аудитор использует аналитические процедуры в качестве проверки по существу;
• аудитор использует аналитические процедуры во время завершения аудиторской проверки;
• помощь в создании конечного вывода касательно финансового отчета;
• стандарт должен читаться в контексте Международных стандартов аудита 200 «Общие цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с МСА».

В состав целей аудитора входит следующее:

• во время аудита по существу аудитор должен получить надежные и надлежащие аудиторские доказательства;
• аудитор должен разработать и выполнить аналитические процедуры в конце аудиторской проверки. Это позволяет аудитору при создании конечного вывода касательно финансового отчета.

Аналитические процедуры подразумевают оценку денежной информации через анализ возможных зависимостей между финансовой и нефинансовой информацией. Также они содержат рассмотрение, если была выявлена несоответствующая или существенно отличающаяся информация, т.е. аналитические процедуры содержат выявление каких-либо зависимостей.

Разрабатывая и выполняя аналитические процедуры аудита по существу, в обязанности аудитора входят следующие аспекты:

• аудитор должен определить применяемая ли данная аналитическая процедура;
• аудитор должен оценить надежность данных;
• аудитор должен разработать ожидаемые значения данных, коэффициентов учета и оценить достаточно точные значения для выявления искажений;
• аудитор должен установить разницу между вероятными и фактическими значениями;
• аудитор должен сформировать вывод.

При выявлении зависимостей, аудитор должен рассмотреть данные несоответствия для того, чтобы:

• направить запросы начальству и получить достаточно доказательств в отношении полученных ответов начальства;
• провести необходимые аудиторские процедуры.

Полученные от начальства доказательства, выявляются путем оценки заявлений, при этом учитывая понимание аудитора организации и других доказательств. Если начальство не может дать ответ аудитору, то необходимо провести другие аналитические процедуры.

1. Включает в себя применение аудиторских процедур меньше 100% элементов внутри генеральной совокупности. Это дает возможность аудитору сделать выводы по совокупности в целом, в которой все элементы имеют равные права в отборе.
2. Вся информация, на основе которой создается выборка и вывод аудитора.
3. Риск, который включает в себя несовпадения полученных данных при использовании одной и той же аудиторской выборки. Два вида ошибочных заключения во время тестов контроля или детальных тестов:
   • тесты контроля эффективнее, чем в действительности; детальные тесты не имеют существенного искажения, но оно в действительности есть. В первую очередь аудитор рассматривает этот вариант ошибки, так как он напрямую влияет на эффективность аудиторской проверки и с большей вероятностью может привести к неправильному мнению аудитора;
   • тесты контроля менее эффективные, чем в действительности; детальные тесты имеют существенное искажение, но оно в действительности отсутствует. Данная ошибка влияет на эффективность аудиторской проверки и предполагает дополнительную проверку, для обнаружения ошибки в первоначальном допущении.
4. Риск ошибочного вывода аудитора по любым причинам, не связанным с выборочным риском.
5. Отклонение, которое нехарактерно в отношении уже присутствующих искажений в выборке.
6. Индивидуальные элементы, составляющие совокупность.
7. Способ создания выборки, имеющий характерные черты:
   • рандомный отбор элементов выборочной совокупности;
   • применение теории вероятности для оценки результатов;
   • измерение риска.
8. Разделение совокупности на подвиды.
9. Аудитор устанавливает денежную величину, относительно которой он получает достаточный надлежащий уровень уверенности в том, что присутствующие искажения не переходят грань установленной денежной величины.
10. Степень отклонения от установленных аудитором процедур внутреннего контроля. Аудитор получает достаточный надлежащий уровень уверенности в том, что присутствующие искажения не переходят грань установленной степени.

МСА 530 «Аудиторская выборка» используется, когда аудитор применяет аудиторскую выборку.

МСА 530 включает в себя следующие аспекты:

• статистическую и нестатистическую выборку;
• выполнение тестов контроля или детальных тестов;
• оценку итогов после проведения выборки;
• стандарт должен читаться в контексте Международных стандартов аудита 200.

Этот стандарт дополняет Международный стандарт 500. МСА 500 включает рассмотрение ответственности аудитора по разработке и выполнению аудиторских процедур для получения достаточно-надлежащих доказательств, которые помогают составить адекватный вывод. Иными словами основа мнения аудитора. МСА 500 дает возможность аудитору отобрать необходимые средства и элементы для теста. В МСА 500 как раз входит аудиторская выборка.

Замечание 1

Цель использования аудитором данной выборки – обеспечить аудитора адекватной основной, чтобы он смог сделать выводы в отношении совокупности, так как на ней формируется выборка.

Терминология для целей Международного стандарта:

1. аудиторская выборка;
2. совокупность;
3. выборочный риск;
4. риск, не связанный с использованием выборки;
5. аномалия;
6. элемент выборки;
7. статистическая выборка/нестатистическая выборка;
8. стратификация;
9. приемлемое искажение;
10. приемлемый уровень отклонений.

Рассмотрим каждое определение.

Аналитические процедуры в ходе проверки по существу

Поскольку аудитор определяет оценку риска на основе своего профессионального суждения и она не может быть достаточно точной с точки зрения полноты выявления всех рисков существенных искажений в отношении рассматриваемого раздела учета, аудитор должен в обязательном порядке спланировать и выполнить для всех существенных операций, сальдо счета и раскрытий информации проверки по существу независимо от того, выявил ли он для этих операций, сальдо счета или раскрытий какой-либо конкретный риск существенного искажения (п. 49 МСА 330).

Таким образом, хотя аудитор и может определить, что риск существенных искажений для ряда операций может быть снижен до приемлемо низкого уровня путем проверки только эффективности внутреннего контроля в отношении определенных предпосылок подготовки финансовой отчетности, но в отношении каждой существенной операции, сальдо по счету и раскрытия аудитор не может ограничиться такой проверкой и обязан выполнить процедуры проверки по существу.

Процедуры проверки по существу согласно п. 50 МСА 330 включают в себя подтверждение статей финансовой отчетности записями бухгалтерского учета и рассмотрение существенных операций и корректировок, проведенных за период составления финансовой отчетности. Проверка может быть проведена с использованием как аналитических процедур, так и детальных тестов. Аудитор планирует и проводит эти процедуры или тесты при проверке той или иной предпосылки отчетности в соответствии с выявленными на стадии планирования рисками.

В соответствии с п. 51 МСА 330 аудитор, который определит, что оцененный риск существенного искажения на уровне предпосылок подготовки финансовой отчетности является важным (или значимым — sufficient), должен в отношении этого риска применять разработанные для него процедуры проверки по существу.

Если проверку значимого риска аудитор определит как проверку по существу, то проводить ее аудитор должен или путем детального тестирования, или используя сочетание детальных тестов и аналитических процедур проверки по существу (п. 52 МСА 330).

Напомним, что в соответствии с МСА 315 определение отнесения риска к категории значимых — это дело профессионального суждения аудитора. При формировании суждения рекомендуется учитывать следующее:

• является ли риск риском мошенничества;
• связан ли риск с недавними существенными изменениями экономической ситуации или изменениями порядка ведения бухгалтерского учета;
• насколько сложны операции аудируемого лица;
• имеет ли риск отношение к существенным операциям с аффилированными лицами;
• какова степень субъективности при формировании финансовой информации, относящейся к риску, особенно предполагающей большой объем неопределенности;
• связан ли риск со значительными объемами операций, выходящими за рамки обычного бизнеса аудируемого лица или кажущимися необычными.

Аналитические процедуры проверки по существу, как правило, применимы к большому объему операций, результаты которых можно спрогнозировать на будущее. В общем случае аудитор, предполагающий пользоваться аналитическими процедурами, должен учитывать общее руководства (п. 71 МСА 330), используемое для определения надлежащего характера любой применяемой процедуры проверки по существу с точки зрения выявления достаточности и точности аудиторских доказательств, получаемых в результате применяемой процедуры. Эти свойства получаемых доказательств аудитор оценивает также исходя из своего профессионального суждения, которое, в свою очередь, зависит:

• от существенности потенциальных искажений в предпосылке и вероятности их проявления;
• эффективности работы системы контроля и менеджмента при определении рисков;
• опыта, полученного в результате предыдущих аудиторских проверок в отношении схожих потенциальных искажений;
• результатов аудиторских процедур, включая факты выявления мошенничества или особых ошибок;
• источника и надежности информации;
• убедительности аудиторских доказательств;
• понимания компании и ее среды, включая систему внутреннего контроля.

При планировании применения аналитических процедур в ходе проверки по существу аудитору нужно оценить уместность использования этих процедур в отношении конкретных предпосылок подготовки финансовой отчетности, надежность полученных из внешних и внутренних источников данных, на основании которых вычисляются в ходе аналитических процедур суммы и коэффициенты, приемлемую величину расхождения между ожидаемыми и фактическими данными, а также установить, являются ли ожидаемые данные достаточно точными для определения существенного искажения.

Вопрос о том, каким образом аудитор оценивает надлежащий характер аналитических процедур, рассмотрен в МСА 520. В новой редакции МСА 520 в п. п. 12a — 12g даются подробные указания о том, как аудитору следует учитывать уместность применения аналитических процедур, их точность, надежность используемых в них данных и приемлемое расхождение с фактическими значениями анализируемых показателей (см. табл. 3).

Элементы анализа надлежащего характера аналитических процедур

Фактор	Общая характеристика	Показатель, который следует учитывать при обосновании надлежащего характера аналитической процедуры
Уместность (применимость)	Аналитические процедуры как процедуры проверки по существу в общем случае более применимы для больших объемов трансакций, которые имеют тенденцию к предсказуемости во времени	Оценка риска существенного искажения. Любые детальные тесты, выполняемые для проверки этих же предпосылок подготовки финансовой отчетности
Надежность информации	На надежность информации влияют ее характер и источник, из которого она получена, а также обстоятельства, при которых она получена	Источник доступной информации. Сравнимость доступной информации. Характер и применимость доступной информации. Контроль подготовки информации
Точность ожидаемой информации	Аудитору необходимо определить, можно ли получить ожидаемое значение, которое будет достаточно точным для того, чтобы выявить существенное отклонение для заданного уровня надежности	Точность, с которой могут быть предсказаны результаты аналитических процедур проверки по существу. Степень возможной дезагрегированности информации. Доступность как финансовой, так и нефинансовой информации
Приемлемость величины расхождения	Аудитор рассматривает разницу между показателем и его ожидаемым значением, приемлемую без дальнейшего уточнения	Уровень существенности. Соответствие желаемому уровню надежности. Риск, что сочетание ошибок по конкретному счету, классу трансакций или раскрытию может привести к общему искажению отчетности до неприемлемого уровня

Аудитору также следует принимать во внимание результаты тестирования системы контроля (если оно проводилось в ходе аудита), которые показывают уровень надежности контроля подготовки информации, использованной при выполнении аналитических процедур. Если такой контроль признан эффективным, аудитор может оценить степень доверия к надежности информации как надлежащую и тем самым считать результаты аналитических процедур надежным доказательством. В качестве альтернативы аудитор может рассмотреть, была ли эта информация проаудирована в текущем или предыдущем периоде — при прочих равных условиях проаудированная информация обычно считается более надежной, чем непроаудированная.

Международный стандарт аудита 530 «Аудиторская выборка»

Пассив	Доля (%)	Абсолютное изменение (%) (гр. 3 — гр. 2)	Относительное изменение (%) (гр. 3 : гр. 2 х 100% — 100%)
на 01.01.0X	на 31.12.0X
1	2	3	4	5
Капитал и резервы	82,61	83,86	1,25	1,51
Долгосрочные обязательства	6,37	0,25	-6,12	-96,08
Краткосрочные обязательства	11,02	15,89	4,87	44,06
Итого пассивов	100,00	100,00	0,00	—

Новое в международных стандартах аудита: аналитические процедуры

Существует четыре фактора, влияющих на точность аналитических процедур:

1 Разукрупнение
Потенциальная точность процедур тем выше, чем более детализирован уровень, на котором выполняются аналитические процедуры. Аналитические процедуры, выполняемые на обобщенном уровне, могут не выявить существенные, взаимозачитывающиеся расхождения, которые с большей вероятностью привлекут внимание аудитора при выполнении процедур с необобщенными данными.

Используемые данные могут быть обобщенными или необобщенными в зависимости от цели аудиторской процедуры. Аналитические процедуры, использующие необобщенные данные, оптимальны при анализе показателей во времени (например, по месяцам или по неделям) и по источнику (например, по географическому региону или по продуктам). На достоверность данных также влияет сопоставимость и релевантность имеющейся информации.

2 Надежность данных
Точность ожидаемых результатов повышается, если используемые данные надежны. Используемые данные могут быть внешними отраслевыми или собранными в ходе независимых исследований. Источник доступной информации особенно важен. Внутренние проаудированные данные, полученные из систем бухгалтерского и управленческого учета, не подвергшиеся манипуляциям со стороны лиц, способных повлиять на составление бухгалтерской отчетности, обычно считаются более надежными.

3 Предсказуемость
Существует прямая связь между предсказуемостью данных и качеством ожидания, полученного на их основе. Как правило, чем точнее построено ожидание в ходе аналитической процедуры, тем выше будет ее потенциальная надежность. Использование нефинансовых данных (например, численности работников, уровня занятости, единиц товарной продукции) при формировании ожиданий может повысить способность аудитора прогнозировать взаимоотношения между данными. Однако, информация должна быть надежной, как упоминалось выше.

4 Типы аналитических процедур
Несколько типов аналитических процедур в зависимости от их влияния на точность ожиданий используются в качестве процедур проверки по существу. В зависимости от поставленных целей (то есть, задачи процедуры, желаемого уровня уверенности) аудитор выбирает среди этих процедур необходимые.

1. Анализ трендов – сравнение показателя отчетности с рядом предшествующих периодов и определение тренда.
2. Анализ по финансовым коэффициентам – измерение соотношения между показателем финансовой отчетности во времени или бенчмаркинг (сравнительный анализ) показателя с другими показателями финансовой отчетности и нефинансовыми данными.
3. Оценка обоснованности – анализ показателя или изменений показателя между отчетными периодами, который включает разработку модели для формирования ожидания на основе финансовых и /или нефинансовых данных.

Метод формирования ожидания различен для каждого типа процедур. Процедуры проранжированы в порядке присущей им точности от минимальной к максимальной. «Большие данные» (Big Data) отличаются от других типов аналитических процедур тем, что способны выполнять поиск по данным бухгалтерского или управленческого учета для выявления аномальных элементов, тогда как другие типы процедур используют агрегированные финансовые данные.

Если аналитические процедуры проверки по существу должны обеспечить высокую степень уверенности, то аудитору требуется сформировать относительно точное ожидание, выбрав соответствующую аналитическую процедуру (например, оценку обоснованности вместо простого анализа тренда или анализа флуктуации). Таким образом, определение того, какой тип аналитической процедуры проверки по существу использовать, является вопросом профессионального суждения.

Какие методы используются при проведении аудиторской проверки?

Методика аудита раскрывает способы практического выполнения аудитором действий для формирования мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемой компании.

Аудитор самостоятельно определяет формы и методы проверки, которые включают в себя методы организации аудита (сплошная проверка, выборочная проверка, документальная проверка, фактическая проверка, аналитическая проверка, комбинированная проверка) и методы получения аудиторских доказательств.

МЕТОДЫ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ

Для проведения аудиторской проверки необходимо соблюдать определенную последовательность действий.

На первом этапе осуществляется планирование и оформление соглашения, на основании которого проводится аудиторская проверка. Аудитор знакомиться с деятельностью фирмы, разрабатывает программу мероприятий.

На втором этапе осуществляется сбор информации — поиск аудиторских доказательств, проверка контрольных средств, фиксация внешних данных.

• сплошной . Детальной проверке подлежит вся первичная бухгалтерская документации, которая сопоставляется с данными регистров аналитического учета. Далее последние сравниваются с оборотами и остатками синтетических регистров. Такая аудиторская проверка достаточно точная и вместе с тем трудоемкая. Использовать метод в отношении компаний с огромным количеством лицевых счетов (например, банков) нецелесообразно.
• выборочный . Проверка предприятия при таком методе производится не в разрезе всей документации, а по ее участкам. Успех зависит от репрезентативности выборки. Данные для аудиторской проверки могут выбираться по таблицам случайных чисел, интервалами (например, каждый 10-й документ) или комбинированным способом.
• комбинированный . Предполагает использование элементов сплошной и выборочной аудиторской проверки. Первый метод применяют для изучения участков работы с наивысшей степенью риска, второй — для простых, типовых операций, которые компания проводит регулярно и в больших объемах (например, хозяйственные, кассовые).

• правильность записей в инвентаризационных описях;
• соответствие инвентаризационных описей унифицированным формам;
• фактическое наличие материальных ценностей;

• реальность финансовых обязательств.

2) наблюдения – это взгляд на процесс, выполняемый другими лицами (персоналом экономического субъекта).

Наблюдение за процессом проведения инвентаризации в ходе аудиторской проверки позволяет аудитору инспектировать имущество и финансовые обязательства, наблюдать за соблюдением установленного руководством аудируемого лица порядка проведения инвентаризации, а также получить доказательства надежности процедур руководства.

3) запроса – это поиск информации у осведомленных лиц в пределах и за пределами места нахождения аудируемого лица.

Запросы могут быть различными: от официальных письменных запросов, адресованных третьим лицам, до неофициальных устных запросов, адресованных работникам аудируемого лица.

4) подтверждения – это ответ на запрос подтвердить информацию, содержащуюся в бухгалтерских записях.

Ответы на запросы могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал, или которые подтверждают аудиторские доказательства.

МСА 530 «Аудиторская выборка» используется, когда аудитор применяет аудиторскую выборку.

МСА 530 включает в себя следующие аспекты:

• статистическую и нестатистическую выборку;
• выполнение тестов контроля или детальных тестов;
• оценку итогов после проведения выборки;
• стандарт должен читаться в контексте Международных стандартов аудита 200.

Этот стандарт дополняет Международный стандарт 500. МСА 500 включает рассмотрение ответственности аудитора по разработке и выполнению аудиторских процедур для получения достаточно-надлежащих доказательств, которые помогают составить адекватный вывод. Иными словами основа мнения аудитора. МСА 500 дает возможность аудитору отобрать необходимые средства и элементы для теста. В МСА 500 как раз входит аудиторская выборка.

Замечание 1

Цель использования аудитором данной выборки – обеспечить аудитора адекватной основной, чтобы он смог сделать выводы в отношении совокупности, так как на ней формируется выборка.

Терминология для целей Международного стандарта:

1. аудиторская выборка;
2. совокупность;
3. выборочный риск;
4. риск, не связанный с использованием выборки;
5. аномалия;
6. элемент выборки;
7. статистическая выборка/нестатистическая выборка;
8. стратификация;
9. приемлемое искажение;
10. приемлемый уровень отклонений.

Рассмотрим каждое определение.

Краткая характеристика Международного стандарта аудита

Международный стандарт аудита (МСА) – это профессиональные стандарты, необходимые для аудиторской проверки.

МСА 520 включает в себя следующие аспекты:

В состав целей аудитора входит следующее:

• во время аудита по существу аудитор должен получить надежные и надлежащие аудиторские доказательства;
• аудитор должен разработать и выполнить аналитические процедуры в конце аудиторской проверки. Это позволяет аудитору при создании конечного вывода касательно финансового отчета.

Аналитические процедуры подразумевают оценку денежной информации через анализ возможных зависимостей между финансовой и нефинансовой информацией. Также они содержат рассмотрение, если была выявлена несоответствующая или существенно отличающаяся информация, т.е. аналитические процедуры содержат выявление каких-либо зависимостей.

Разрабатывая и выполняя аналитические процедуры аудита по существу, в обязанности аудитора входят следующие аспекты:

• аудитор должен определить применяемая ли данная аналитическая процедура;
• аудитор должен оценить надежность данных;
• аудитор должен разработать ожидаемые значения данных, коэффициентов учета и оценить достаточно точные значения для выявления искажений;
• аудитор должен установить разницу между вероятными и фактическими значениями;
• аудитор должен сформировать вывод.

Аналитические процедуры, применяемые при проверке по существу отдельных разделов отчетности

Раздел отчетности	Тип процедуры	Цель
Денежные средства	Сравнение сальдо на конец текущего года с аналогичным значением на конец предыдущего года, рассмотрение динамики помесячных изменений показателя в течение аудируемого периода	Определить соответствие показателям дебиторской задолженности в отчетности и оценить разумный характер колебаний показателя на протяжении года
Просмотр сверок счетов с банком для выявления необычных операций	Выявить отсутствие неоплаченных чеков, объектов для сверки или фактов исправления крупных ошибок
Дебиторская задолженность	Сравнение выручки и объемов дебиторской задолженности в процентах и абсолютных величинах (по сравнению с предыдущим отчетным периодом)	Выявить изменения в выручке и валовой прибыли, обусловленные колебаниями показателя дебиторской задолженности
Сравнение списка дебиторов с аналогичным списком предыдущего года	Выявить изменения списка дебиторской задолженности по перечню дебиторов, времени возникновения задолженности и объемам просроченной дебиторской задолженности
Сравнение изменения отношения резерва по сомнительным долгам к общей сумме дебиторской задолженности по сравнению с предыдущим годом	Проверить оценки аудируемого лица в отношении сумм, не подлежащих возврату, на основании которых сформированы соответствующие резервы
Кредиторская задолженность	Сравнение отношения кредиторской задолженности к объему закупок с таким же отношением за предыдущий период и с соответствующими сравнимыми среднеотраслевыми показателями	Выявить при больших колебаниях показателя потенциальный риск в учете обязательств или при стабильном значении показателя подтверждающие доказательства того, что обязательства отражены в учете надлежащим образом
Сравнение перечня счетов кредиторской задолженности с аналогичными перечнями предыдущих лет	Выявить изменения в составе поставщиков и структуре поставок
Товарно- материальные запасы	Сравнение значения валовой прибыли с данными прошлых лет	Выявить завышение (занижение) объемов запасов (готовой продукции)
Сравнение оборачиваемости запасов с данными прошлых лет и соответствующими сравнимыми среднеотраслевыми показателями	Выявить риски в связи с ростом стоимостной оценки запасов или в связи со снижением спроса на продукцию аудируемого лица
Просмотр бухгалтерских проводок по счетам товарно-материальных запасов для выявления операций, связанных с поступлениями из необычных источников, отсутствующих операций или операций на необычно крупные суммы	Проверить риски искажения величины активов, в том числе намеренного завышения (занижения) стоимости активов
Основные средства	Сравнение сальдо основных средств с данными предыдущих лет	Выявить изменения в объемах основных средств в течение года, а также определить, соответствуют ли эти изменения ожиданиям аудитора, основанным на его знании деятельности клиента
Сравнение отношения расходов на амортизацию к стоимости основных средств отчетного года с аналогичным коэффициентом за предыдущие годы	Проверить неизменность учетной политики в части амортизации от года к году и наличия завышения (занижения) показателей основных средств
Сравнение затрат на ремонт и эксплуатацию с данными предыдущих лет	Проверить правильность отражения данного показателя в учете
Сравнение указанного в общей смете прироста затрат на приобретение основных средств с их фактической величиной	Проверить возможность перерасхода средств по сравнению с планом
Заработная плата	Сравнение расходов (начислений) по заработной плате со сметными показателями и данными прежних отчетных периодов	Выявить изменения в обстоятельствах, которые могли повлиять на затраты на оплату труда
Повторный расчет начислений и расходов по заработной плате на базе другой имеющейся информации	Определить фонд заработной платы путем перемножения количества работников на среднюю ставку (дает достаточные разумные доказательства существования и полноты заработной платы (если уровень существенности низкий))
Долгосрочная задолженность	Сравнение сальдо кредиторской задолженности, долгосрочной задолженности, расходов на выплату процентов и начисленных процентов с данными прошлых лет	Выявить важные отклонения, которые могут представлять предмет дальнейшей аудиторской проверки
Сравнение отношения величины задолженности к собственному капиталу или доли задолженности в валовых пассивах с данными по отрасли промышленности или данными клиента для прошлых лет	Выявить возможные проблемы с отражением в учете расхода на выплату процентов или связанной с этим задолженностью
Расчет среднего долга, помноженного на средние процентные ставки за отчетный период для определения средних расходов на обслуживание долговых обязательств	Оценить расходы на выплату процентов (существенные расхождения могут указать на проблемы с отраженными в учете расходами на выплату процентов, обязательствами или начисленными процентами)
Дивиденды	Расчеты прибыли, приходящейся на акцию, и сравнение результатов со средним по отрасли промышленности показателем, с прогнозами и данными прошлых лет	Проверить решающий показатель финансовой отчетности. Это наиболее важная аналитическая процедура, применяемая при аудите собственного капитала, поскольку существенные колебания данного показателя могут указывать как на фундаментальные изменения в результатах работы компании, так и на искажения прибылей, собственного капитала или того и другого вместе

Еще по теме Аналитические процедуры в аудите.:

1. 2.3. Применение эвристических методов в операционномаудите
2. 5.3. Операционный аудит эффективности инновационного развития хозяйствующих субъектов

Под аналитическими процедурами понимается оценка финансовой информации посредством анализа вероятных соотношений между финансовыми и нефинансовыми данными. Кроме того, аналитические процедуры в аудите охватывают исследование выявленных колебаний или соотношений (взаимосвязи), которые противоречат иной соответствующей информации или существенным образом расходятся с ожидаемыми значениями 1 .

Аналитические процедуры представляют собой один из основных способов получения достаточных и надлежащих аудиторских доказательств. По требованию МСА 520 «Аналитические процедуры», аудитор обязан применять их на всем протяжении выполнения аудиторского задания, начиная с этапа планирования.

В процессе аналитических процедур финансовая информация проверяемого субъекта сравнивается:

• с соизмеримой информацией предыдущих периодов;
• предполагаемыми результатами деятельности субъекта;
• аналитической отраслевой информацией.

Кроме того, аудитор должен исследовать соотношения (взаимосвязи):

• между элементами финансовой информации, которые, по предположению, должны соответствовать прогнозируемой модели, основанной на результатах работы субъекта;
• между финансовой и нефинансовой информацией (например, соотношение затрат на оплату труда и численности работников).

Для осуществления аналитических процедур допускается применение различных методов от простых сопоставлений до комплексного анализа с применением сложных статистических методик. Выбор тех или иных методов и степени применения является областью профессионального суждения аудитора.

При разработке и выполнении аналитических процедур проверки по существу аудиторского задания или в сочетании с детальными тестами согласно МСА 330 аудитор должен:

• определить пригодность аналитических процедур проверки по существу аудиторского задания для аудита конкретных утверждений с учетом оцененных рисков существенного искажения и детальных тестов (в случае их применения) применительно к этим утверждениям;
• оценить достоверность данных, на которых основаны ожидания аудитора относительно отраженных в бухгалтерской (финансовой) отчетности сумм или коэффициентов, с учетом источника, сопоставимости, характера и значимости доступной информации, а также средств контроля их подготовки;
• сформулировать ожидания в отношении указанных выше сумм и коэффициентов и оценить, являются ли эти ожидания достаточно точными для выявления искажений, которые сами по себе или в совокупности с другими искажениями, могут стать причиной существенных искажений в бухгалтерской (финансовой) отчетности;
• определить размер любого расхождения между суммами, отраженными в отчетности, и ожидаемыми величинами, который приемлем без дополнительного исследования.

Аналитические процедуры проверки по существу, как правило, применимы ко многим операциям, динамика которых предсказуема. Применение аналитических процедур основывается на допущении того, что взаимосвязь между различными данными существует и продолжает существовать постольку, поскольку отсутствуют свидетельства противоположного. Однако пригодность той или иной аналитической процедуры зависит от оценки аудитором ее эффективности для целей выявления искажений. При этом следует помнить, что различные аналитические процедуры обеспечивают и различный уровень достоверности.

При определении достоверности данных для целей разработки аналитических процедур по существу аудитор должен обратить внимание:

• на источник доступной информации;
• сопоставимость этой информации;
• ее характер и уместность;
• средства контроля подготовки информации, которые должны обеспечить ее полноту, точность и правильность.

Оценивая достоверность степени точности ожиданий для выявления искажений, аудитор должен определить:

• точность прогнозирования результатов аналитических процедур по существу;
• степень возможного дезагрегирования (разукрупнения) информации;
• доступность финансовой и нефинансовой информации.

Устанавливаемый аудитором размер расхождений между отраженными в бухгалтерской (финансовой) отчетности и ожидаемыми суммами, который приемлем без дополнительного исследования, зависит, как правило, от существенности аспекта, по которому выявлено расхождение, и его соответствия желаемому уровню подтверждения достоверности с учетом вероятности того, что искажение само по себе или в совокупности с другими искажениями может стать причиной существенных искажений в этой отчетности.

На завершающей стадии аудиторской проверки применение аналитических процедур позволяет подтвердить или опровергнуть выводы, сделанные во время аудита отдельных сегментов или элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности. Кроме того, они дают возможность выявить проблемные зоны, требующие проведения дополнительных процедур.

Если аналитические процедуры выявили колебания или соотношения (взаимосвязи), не соответствующие другой значимой информации или расхождения с ожидаемыми величинами на значительную сумму, то аудитор должен:

• направить запросы руководству и получить надлежащие аудиторские доказательства, подтверждающие ответы руководства;
• выполнить иные аудиторские процедуры, необходимые в данных обстоятельствах.

Необходимость в проведении дополнительных аудиторских процедур возникает, если руководство не в состоянии дать разъяснения или если эти разъяснения в сочетании с аудиторскими доказательствами, имеющими отношения к ответам руководства, не считаются достаточными.

Цель МСА 520 «Аналитические процедуры» – установление требований в отношении применения аналитиче­ских процедур в ходе аудита.

Аналитические процедуры — анализ существенных показа­телей и тенденций, включая итоговое исследование взаимодей­ствий и взаимосвязей, не соответствующих прочей информации и прогнозным значениям.

Основная цель применения аналитических процедур — вы­явление наличия или отсутствия необычных неверно отражен­ных фактов и результатов хозяйственной деятельности субъекта, определяющих области потенциального риска и требующих особого внимания аудитора.

Еще одна цель применения таких процедур — сокращение числа детальных процедур.

При проведении аналитических процедур используются различные методы — от сравнений до комплексного анализа с применением статистических методов.

Аналитические процедуры применяются:

При планировании аудита;

В качестве процедур проверки по существу;

При проведении общего обзора финансовой отчетности на последнем этапе аудита.

Данные процедуры могут быть применены к сводной фи­нансовой отчетности, отчетности компонентов, отдельным эле­ментам финансовой информации.

Аналитические процедуры включают рассмотрение финансовой информации субъекта в сравнении:

С сопоставимой информацией за предыдущие периоды (например, сравнение суммы выручки за текущий период с сум­мой выручки в сопоставимых ценах за прошлый год);

С ожидаемыми результатами (сметными, прогнозными по­казателями или показателями, рассчитанными аудитором);

С аналогичной отраслевой информацией.

При осуществлении аналитических процедур также рас­сматриваются взаимосвязи:

Между различными элементами финансовой информации (например, сумма начисленной амортизации по имеющимся объектам основных средств не может превышать их первона­чальной или восстановительной стоимости);

Между финансовой и нефинансовой информацией.

Степень доверия аудитора к результатам аналитических процедур зависит от следующих факторов:

Существенности анализируемых статей;

Объема других процедур, направленных на эти же цели;

Точности прогнозирования ожидаемых результатов анали­тических процедур;

Оценки риска системы контроля и неотъемлемого риска.

Аудитор должен исследовать обнаруженные в результате проведения аналитических процедур значительные изменения или взаимосвязи, противоречащие другой информации или от­личающиеся от прогнозируемых сумм.

Исследование проводит­ся в виде составления запросов руководству, получения под­тверждения его ответов и рассмотрения необходимости приме­нения прочих аудиторских процедур в случае неудовлетвори­тельности информации, полученной в результате вышеописан­ных процедур.

Современная финансовая отчетность составляется с целью ее представления внешним пользователям. Внешние пользователи, к числу которых относятся инвесторы, кредиторы, государство и общественность, заинтересованы в достоверности данных финансовой отчетности интересующих их предприятий, поскольку этим обусловлено их перспективное и текущее финансовое положение.

От того, как организована аудиторская проверка, как она спланирована и оформлена, с помощью каких методов и процедур проводится, во многом зависит ее надежность и достоверность. Эти причины и послужили основой для создания и развития стандартов аудиторской деятельности в разных странах и в конечном итоге для создания МСА как международной системы, которая впитала в себя все наиболее ценное в области аудиторской деятельности в современном мире.

Поскольку информационной базой аудита прежде всего является финансовая отчетность, то очевидна связь стандартов аудиторской деятельности со стандартами финансового учета и отчетности.

В настоящее время Россия относится к числу тех стран, в которых существует национальное законодательство в области аудита в виде уже упомянутого закона об аудиторской деятельности и отдельных стандартов, рассматривающих конкретные аспекты аудиторской деятельности.

Если характеризовать роль МСА в становлении аудиторской деятельности и рассуждать об их основном предназначении, то можно выделить следующие аспекты: 1) МСА используются при аудите финансовой отчетности, а также с необходимой адаптацией и другой, сопутствующей информации; 2) МСА содержат основные принципы, процедуры и руководства. Эти принципы и процедуры нужно интерпретировать с учетом пояснительных материалов, которые являются руководством к их применению; 3) МСА применяются только к существенным аспектам проверки; 4) МСА не отменяют национальные стандарты. Если национальные стандарты не противоречат МСА, то это означает их автоматическое соответствие. Если же национальные стандарты противоречат МСА, то, в соответствии с конституцией МФБ (Международной федерацией бухгалтеров), страны-участницы должны применять все необходимые меры по сближению с МСА и устранению противоречий. Страны – члены Международной федерации бухгалтеров (МФБ) могут принимать МСА в качестве своих национальных стандартов.

Связь стандартов аудита со стандартами финансовой отчетности является не только общим правилом, но и прослеживается при рассмотрении отдельных стандартов.

Например, МСА 120 «Основные принципы МСА» связан со всей системой МСА и всей системой МСФО; МСА 320 «Существенность в аудите» и МСА 570 «Непрерывность деятельности» связаны с «Принципами составления финансовой отчетности в МСФО» и с МСФО № 1 «Представление финансовой отчетности»; МСА 550 «Связанные стороны» основан на МСФО 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах»; МСА 560 «Последующие события» основан на МСФО № 10 «Условные события и события, произошедшие после отчетной даты».

В данный раздел включаются МСА 100 «Задания, обеспечивающие уверенность» (ЗОУ), а также МСА 120 «Основные принципы МСА». Эти стандарты среди российских ПСАД отсутствуют.

МСА 100 представляет общие принципы ЗОУ. Цель стандарта – предоставление высокого или среднего уровня уверенности. Напомним, что данные категории в российском аудиторском законодательстве отсутствуют. Другими словами, этот стандарт в общем описывает все основные аспекты действий аудитора в ходе проверки и основные аудиторские процедуры, которые подробно рассматриваются в следующих разделах и в конкретных стандартах.

МСА 100 предназначен для: а) описания целей и элементов ЗОУ высокого и среднего уровня; б) установления стандартов в виде руководства публично практикующим профессиональным бухгалтерам по предоставлению высокого уровня уверенности; в) подготовки почвы для разработки специальных стандартов определению видов ЗОУ.

Работая с данным стандартом, необходимо понимать, что задание, обеспечивающее уверенность, – это задание, которое аудитор или бухгалтер получает от заказчика или своего руководства. МСА выделяют задания, обеспечивающие уверенность и другие виды аудиторских работ, чтобы особо подчеркнуть, что важнейшей целью аудиторской проверки является не просто анализ и проверка отчетности, но выражение обоснованной уверенности в достоверности этой отчетности. Другие же задания по проверке отчетности не позволяют аудитору выразить уверенность в достоверности отчетности и преследуют иные цели. Такое скрупулезное разграничение связано прежде всего с ответственностью аудитора за результаты проверки перед заказчиком и с серьезными финансовыми последствиями.

Цель ЗОУ – дать возможность бухгалтеру оценить или точно измерить объект исследования на основании точных критериев с тем, чтобы выразить свое мнение. ЗОУ позволяют повысить надежность информации, которая представляется в ходе аудита. К основным типам ЗОУ относится прежде всего составление отчета по широкому спектру вопросов, затрагивающих финансовую и нефинансовую информацию.

Другие задания, не обеспечивающие высокий уровень уверенности: а) согласованные процедуры; б) компиляция финансовой и другой информации; в) подготовка налоговых деклараций (без выводов) и оказание налоговых консультаций; г) консультирование руководства и другие услуги.

К элементам задания, обеспечивающего уверенность, прежде всего относится наличие трехсторонних отношений, которые включают в себя отношения между профессиональным бухгалтером, ответственной стороной и предполагаемым пользователем. Зачастую предполагаемый пользователь и ответственная сторона являются одним и тем же лицом.

ЗОУ может быть представлено в виде различной финансовой и статистической информации, систем и процессов внутреннего контроля (СВК); оценки поведения руководства по выполнению нормативных актов, работе с коллективом.

ЗОУ должно иметь определенные критерии оценки (МСФО, отраслевые критерии). Если проверка проводится в соответствии с российским законодательством, в основе – российские национальные стандарты учета и отчетности (ПБУ и другие документы).

Выводы должны обеспечить аудитору уровень уверенности, который соответствует выбранным критериям. МСА выделяют следующие основные уровни уверенности.

1. «Абсолютная уверенность». Достигается исключительно редко, когда доказательства носят исчерпывающий характер.

2. «Высокий уровень уверенности». Может быть достигнут тогда, когда профессиональному бухгалтеру удалось собрать достаточное количество доказательств, которые соответствуют выбранным критериям.

3. «Средний уровень уверенности». Образуется в тех случаях, когда профессиональный бухгалтер может выразить мнение о том, что предмет является правдоподобным при данных обстоятельствах.

В соответствии с п. 31 МСА 100 целью задания, обеспечивающего высокий уровень уверенности, является необходимость того, чтобы публично практикующий профессиональный бухгалтер оценил или точно измерил предмет аудита, за который отвечает другая сторона, относительно установленных подходящих критериев, и сделал выводы таким образом, чтобы обеспечить предполагаемого пользователя высоким уровнем уверенности в достоверности данных о нем.

При выполнении задания, обеспечивающего высокий уровень уверенности, публично практикующий бухгалтер должен выполнять положения Кодекса этики и, в частности, быть независимым. Кроме того, он должен принимать задания только при наличии другой стороны. Предмет аудита при этом может быть идентифицирован и должен обеспечить сбор аудиторских доказательств.

Принимая на себя ответственность за выполнение задания, обеспечивающего высокий уровень уверенности, аудитор должен убедиться в профессионализме заказчика. Он должен согласовывать с ним условия задания; применять в своей работе политику и процедуры контроля качества; планировать задание для эффективного достижения целей; разумно использовать профессиональный скептицизм и оценивать необходимые критерии как подходящие для оценки конкретного предмета. Этим аспектам деятельности посвящены отдельные МСА в соответствующих разделах.

В качестве характеристики годности выбранных критериев могут выступать такие важнейшие качественные характеристики финансовой информации, содержащиеся в МСФО, как:

• уместность;

• надежность;

• нейтральность;

• понятность;

• полнота.

Похожие записи:

• Декларация СМП по 44-ФЗ 2023: примеры и инструкции
• Как получить медицинскую справку для водительских прав
• Почётный донор России ХМАО в 2023 году