Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: ««Коронавирусные» субсидии: как отразить в декларации по налогу на прибыль». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
В бухучете коммерческих организаций правила отражения информации о поступлении и расходовании госпомощи регламентированы ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи». Для этого предусмотрен сч. 86 «Целевое финансирование», на котором отражаются средства, направляемые в качестве целевого финансирования на покрытие расходов.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации о получении и использовании государственной помощи, предоставляемой коммерческим организациям (кроме кредитных), установлены ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи» (утв. приказом Минфина России от 16.10.2000 № 92н). Для учета целевого финансирования, бюджетных средств и иных аналогичных средств предназначен счет 86 «Целевое финансирование» (План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н).
По мнению экспертов 1С, для ситуации, когда субсидии предоставляются как возмещение (компенсация) уже совершенных расходов, счет 86 можно не использовать.
Субсидия, полученная организацией на компенсацию понесенных затрат, относится на увеличение финансового результата организации и учитывается в бухгалтерском учете в составе прочих доходов организации (п. 10 ПБУ 13/2000; п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н).
Если же полученная субсидия будет использована на будущие расходы, проводить ее через счет 86 также нецелесообразно, поскольку субсидия предоставляется на любые затраты (без целевого назначения) и не предполагает никакой отчетности об использовании полученных средств.
В то же время организация по желанию может использовать счет 86 для учета полученных средств, поскольку никаких запретов на использование счета 86 в данной ситуации нет.
Затраты, на компенсацию которых получена субсидия, в бухгалтерском учете отражаются в расходах в обычном порядке.
Субсидии, полученные субъектами МСП из федерального бюджета в связи с неблагоприятной ситуацией, связанной с распространением новой коронавирусной инфекции, не учитываются в доходах для целей исчисления налога на прибыль (пп. 60 п. 1 ст. 251 НК РФ).
При этом расходы за счет субсидий, указанных в подпункте 60 пункта 1 статьи 251 НК РФ, также не учитываются в целях исчисления налога на прибыль (п. 48.26 ст. 270 НК РФ).
Обратите внимание, что подпункт 60 пункта 1 статьи 251 НК РФ и пункт 48.26 статьи 270 НК РФ введены Федеральным законом от 22.04.2020 № 121-ФЗ и распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2020.
НДС по приобретенным за счет субсидии товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам можно принять к вычету в общем порядке (п. 1 ст. 2 Закона № 121-ФЗ).
Этот вывод основан на формулировке пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ: НДС восстанавливается в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством РФ субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
Некоторые налоговые органы настаивают на восстановлении НДС в любом случае, считая слова «с учетом налога» несущественными. Однако арбитры в этом вопросе полностью согласны с Минфином. Поэтому и в подобных случаях налогоплательщикам необходимо отстаивать свои интересы и не спешить признавать доначисленные инспекторами суммы (постановления АС СЗО от 29.09.2015 № Ф07-7133/2015 по делу № А13-15788/2014, ФАС ПО от 01.07.2014 по делу № А65-22566/2013).
Поступление субсидий: проводки
Получение из бюджета субсидий отражается в порядке, установленном Положением по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000, утвержденным Приказом Минфина РФ от 16.10.2000 № 92н (далее — ПБУ 13/2000).
Формирование в бухучете информации о госпомощи, связанной с осуществлением ее получателем деятельности в отраслях экономики, наиболее пострадавших от распространения новой коронавирусной инфекции, в том числе в форме субсидий, осуществляется коммерческими организациями также в соответствии с ПБУ 13/2000. Эта государственная помощь отражается в бухгалтерской (финансовой) отчетности на основе аналитического учета (п. 6 информации Минфина РФ № ПЗ-14/2020 «О практике формирования в бухгалтерском учете информации в условиях распространения новой коронавирусной инфекции»).
Компания принимает субсидии к бухучету по мере фактического получения денежных средств или при наличии следующих условий (п. 5 ПБУ 13/2000):
Средства госпомощи, принятые к бухучету, отражаются как возникновение целевого финансирования и задолженности по этим средствам. По мере фактического получения субсидии соответствующие суммы уменьшают задолженность и увеличивают счета учета денежных средств.
Если госпомощь принимают к учету по мере ее фактического получения, то с возникновением целевого финансирования увеличиваются счета учета денежных средств (п. 7 ПБУ 13/2000).
Бухгалтерские записи производят в соответствии с инструкцией, утвержденной Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н.
Отражение в бухучете получения компанией субсидий зависит от принятого в учетной политике способа ее принятия:
В бухучете возможны следующие проводки.
1. Субсидия на финансирование предстоящих расходов принята к учету до их фактического получения.
| Операция | Дебет | Кредит |
| Отражена сумма выделенной субсидии на финансирование расходов, в том числе затрат капитального характера | Счет 76 | Счет 86 |
| Получены бюджетные средства | Счет 51 | Счет 76 |
| Бюджетные средства направлены на финансирование расходов (приобретены материалы, основные средства, работы, услуги, начислена заработная плата и т.п.) | Счет 86 | Счет 98-2 |
| Бюджетные средства признаны в составе прочих доходов (по мере начисления амортизации по основным средствам, отпуска материалов в производство и тому подобное) | Счет 98-2 | Счет 91-1 |
2. Денежные средства на финансирование понесенных расходов приняты к учету до их фактического получения.
Организации и ИП из пострадавших отраслей бизнеса, которые на 1 марта 2020 года включены в реестр малого и среднего предпринимательства, вправе принять к вычету входной НДС по расходам за счет федеральной субсидии в связи с коронавирусом. Специальные правила, которые запрещают принять к вычету входной НДС, а ранее принятый к вычету налог обязывают восстановить, не применяйте. В Законе № 121-ФЗ прямо прописали, что в этом случае не действуют нормы, установленные пунктом 2.1 и подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 НК (п. 1 ст. 2 Закона от 22.04.2020 № 121-ФЗ).
В целях обоснования правомерности принятия НДС к вычету организуйте обособленный учет расходов, понесенных за счет такой субсидии. Раздельный учет необходим также для проверки целевого расходования бюджетных средств. Так поступайте, несмотря на то, что Законом № 121-ФЗ это не предусмотрено.
С входным НДС, по затратам за счет региональной субсидии в связи с коронавирусом поступайте в общем порядке, как и при любой другой госпомощи.
НДФЛ не облагают федеральные субсидии в связи с коронавирусом предпринимателям из пострадавших отраслей бизнеса, которые на 1 марта 2020 года включены в реестр малого и среднего предпринимательства. Предпринимателям на ОСНО полученную субсидию в налогооблагаемый доход включать не нужно (подп. 82 ст. 217 НК). Новая норма вступила в силу 22 апреля 2020 года и распространяется на правоотношения с 1 января 2020 года (п. 1 и 2 ст. 3 Закона от 22.04.2020 № 121-ФЗ).
Расходы за счет таких субсидий не учитывайте в составе профессионального вычета. Ведь перечень расходов, которые предприниматель может учесть при расчете НДФЛ, соответствует составу расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль по правилам главы 25 НК. Расходы, которые нельзя учесть при расчете НДФЛ, приведены в статье 270 НК. В частности, расходы за счет такой субсидии прописали в пункте 48.26 статьи 270 НК (ст. 221 НК).
Возврат субсидии: проводки
Если компания перестала удовлетворять условиям предоставления субсидии, ее могут обязать вернуть остаток полученных денежных средств или всю госпомощь. Если речь идет о субсидии, полученной в текущем году, то компания должна сторнировать все проводки, связанные с поступлением и использованием бюджетных средств, за исключением проводки по получению субсидии. Возврат денег отражают с помощью проводки.
| Операция | Дебет | Кредит |
| Возврат средств по субсидии | Счет 76 | Счета 51 (08, 10) |
Раздел 3 заполняют налогоплательщики, которые получили средства целевого финансирования, целевые поступления и другие доходы из п. 1 и 2 ст. 251 НК РФ (Приказ ФНС от 26.02.2016 № ММВ-7-3/99@). Поэтому в него включаем только необлагаемые доходы.
Только субсидии, выплачиваемые на основании Постановления Правительства от 24.04.2020 № 576, освобождаются от налогообложения по пп. 60 п. 1 ст. 251 НК РФ (письмо Минфина от 02.09.2020 № 03-03-06/1/76953). Их следует указать в разделе 3 декларации по УСН, поскольку они не облагаемые.
Субсидия на дезинфекцию и профилактику коронавируса по Постановлению № 976 выплачивается налогоплательщикам иной категории, поэтому на неё норма пп. 60 п. 1 ст. 251 НК РФ не распространяется. Эта субсидия включается в доходы в общем порядке в момент поступления на расчётный счёт (в силу п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Расходы за её счёт тоже отражаются в обычном порядке (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
В Информации от 16.07.2020 N ПЗ-14/2020 Минфин обобщил отдельные вопросы бухучета, связанные с деятельностью организаций в условиях распространения коронавируса.
- В составе расходов по обычным видам деятельности можно учесть оплату услуг:
- – по проведению тестирования работников на коронавирус и иммунитет к нему;
- – по дезинфекции рабочих помещений;
- – по обеспечению связи с работниками, осуществляющими работу удаленно;
- – по доставке работников до места работы и обратно в период действия режима повышенной готовности.
- Если данные мероприятия организация осуществляла полностью или частично собственными силами (без привлечения сторонних лиц), такие расходы также включаются в состав расходов по обычным видам деятельности.
- В составе прочих расходов организации могут учесть, например, следующие расходы:
- – зарплату работникам за время нерабочих дней, установленных Президентом РФ;
- – оплату вынужденного простоя из-за приостановления деятельности;
- – штрафы и выплаты по искам за нарушение санитарных норм, невыполнение правил поведения при введении режима повышенной готовности;
- – расходы по несостоявшимся служебным командировкам работников организации;
– расходы, связанные с благотворительной деятельностью (приобретение для медучреждений оборудования и иного имущества для выявления и лечения коронавируса; обеспечение бесплатным питанием граждан старше 65 лет и врачей и проч.).
- О материально-производственных запасах, основных средствах и нематериальных активах
К МПЗ относятся СИЗ — маски, перчатки, защитные очки, защитные экраны, др., санитарно-гигиенический инвентарь — дозаторы для жидкого мыла, санитайзеры, бактерицидные лампы, др., медицинские изделия — аптечки, тесты, др., дезинфицирующие средства (если такие объекты не относятся к ОС).
Объектами ОС могут быть медицинское и санитарно-гигиеническое оборудование, приборы, приспособления.
Объектами НМА могут быть права на программные средства, приобретение (создание) которых связано с условиями работы в сложной эпидемиологической ситуации (если такие объекты соответствуют критериям НМА).
- О государственной помощи в виде субсидий и льготных кредитов
Получатели субсидий из наиболее пострадавших отраслей экономики (на дезинфекцию, в целях частичной компенсации затрат) должны формировать в бухучете информацию о госпомощи в соответствии с ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи».
При этом информация о видах госпомощи раскрывается в бухгалтерской отчетности на основе соответствующим образом организованного аналитического учета.
Минфин приводит разъяснения по бухгалтерскому учету при получении и использовании субсидии.
Также ведомство отмечает, что бюджетные кредиты (например, льготный кредит для бизнеса по ставке до 2%), предоставленные организации, отражаются в бухучете в общем порядке, принятом для учета заемных средств.
Если при предоставлении кредитов на возвратной основе предусматривается, что при выполнении определенных условий организация освобождается от возврата полученных ресурсов, и существует достаточная уверенность в том, что организация выполнит эти условия, то такие средства учитываются в порядке, установленном ПБУ 13/2000 для учета бюджетных средств.
Информация о госпомощи, полученной коммерческой организацией, раскрывается в пояснениях к балансу и отчету о финансовых результатах.
- Об учете освобождения от уплаты налогов за II квартал 2020 года
При освобождении от обязанности уплатить за II квартал 2020 года налоги нужно учесть следующее. Сумма, на которую организация освобождена от обязанности уплатить налог на прибыль за II квартал 2020 г.
, относится в уменьшение величины расхода по налогу на прибыль согласно ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций».
Аналогичные суммы по другим налогам и страховым взносам относятся в уменьшение соответствующих расходов, признаваемых в соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации».
Механизм выделения и получения субсидий
Порядок предоставления целевых субсидий представляет собой целостную систему, которая основывается на четком прогнозировании предстоящих затрат, направленных на увеличение имущественной составляющей производства. Он выглядит следующим образом:
- организация анализирует показатели своей деятельности и делает выводы о том, на какие цели необходимы денежные средства из бюджета;
- подготавливает документацию, где изложена информация о предстоящих операциях, осуществляемых с целевыми суммами, которые направляются в бюджетное учреждение (в качестве необходимых сведений указывается название, цель, код классификации, остатки по субсидированию с прошлого года, планируемая выплата в текущем году);
- сформированная информация подается учредителю, который рассматривает и оценивает данные на целесообразность, просчитывает риски, принимает решение о выделении предложенной суммы;
- после того как последующие действия по перечислению денег на счета учреждения согласованы, принято положительное решение, они направляются на специальный лицевой счет, открытый для таких выплат.
- Регламентирующий документ
- Кому дают
- Сколько удастся получить
- Как получить
- На какие цели выделяется субсидия
- Как отразить в бухучете и бухгалтерской отчетности
- Как субсидия облагается налогами
Средства, полученные организациями и предпринимателями из федерального бюджета в виде субсидий субъектам малого и среднего предпринимательства, ведущим деятельность в отраслях российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции являются государственной помощью. Исходя из чего, бухгалтерский учет данных средств у их получателя ведется в соответствии с ПБУ 13/2000 «Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи», утвержденным Приказом Министерства финансов РФ от 16.10.2000г.N92н. Рассмотрим порядок их учета в соответствии с РСБУ и нормам налогового законодательства РФ принимая во внимание тот факт, что данный вид государственной помощи (субсидия) не является строго целевым. Хотя предоставляется она для частичной компенсации затрат организаций и предпринимателей на оплату труда работников в апреле-мае 2020 года и рассчитывается исходя из количества работников, но дается работодателю на покрытие его расходов. В соответствии с ПБУ 13/2000 [2]:
- организация принимает бюджетные средства к бухгалтерскому учету по мере фактического получения;
- бюджетные средства, принятые к бухгалтерскому учету в соответствии с условиями субсидирования отражаются в бухгалтерском учете как возникновение целевого финансирования текущих расходов (счет № 86).
Для учета поступавших сумм субсидий в бухгалтерском учете получателя средств в соответствии с ПБУ 13/2000 используется счет № 86 «Целевое финансирование».
Если предприятие уже имеет иные виды целевых поступлений, то к счету № 86 «Целевое финансирование» имеет смысл открыть субсчета по видам целевых поступлений. Например, счет 86 субсчет 01 «Субсидии полученные». Учитывая, что основное назначение субсидии — покрытие расходов организации/ работодателя и основное ее направление использования — возмещение понесенных затрат/расходов, которые на момент получения субсидии могут быть произведены или еще нет. Списание произведенных расходов производится в бухгалтерском учете с использованием счета № 91.1 «Прочие доходы» [3]. Основные бухгалтерские проводки по отражению получения и использования субсидий отражены в табл.2.
ООО «Маяк» получило в мае на расчетный счет субсидию – 242 600 руб. Начислена и выплачена работникам зарплата за апрель – 121 300 руб. Зарплата за май пока не начислена. Руководство ООО «Маяк» приняло решение направить всю сумму субсидии на возмещение расходов по оплате труда (табл.3).
Бухучёт кредита на возобновление деятельности
Если льготный кредит был получен в июне 2020, учитывайте его на счёте 67 «Расчёты по долгосрочным кредитам и займам» (срок договора кредита более 12 месяцев). Если кредит получен позже, его сумма учитывается на счёте 66 «Расчёты по краткосрочным кредитам и займам» (на срок не более 12 месяцев).
В бухучёте получение кредита отражается обычной проводкой:
Дт 51 Кт 66 или 67 — поступили денежные средства из банка по кредитному договору с льготной процентной ставкой.
Проценты по данному кредиту отражаются проводкой:
Дт 91.2 «Прочие расходы» Кт 66, 67 или 76 — начислены проценты в соответствии с условиями кредитного договора.
После базового периода или периода наблюдения, если заёмщик выполнил условия, предусмотренные Правилами (Постановление Правительства РФ от 16.05.2020 № 696), и получил уведомление банка о списании долга по кредитному договору, в бухучёте на основании этого уведомления отражаются такие проводки:
- Дт 66 или 67 Кт 91.1 «Прочие доходы» — на сумму долга по кредиту
- Дт 66, 67 или 76 Кт 91.1 «Прочие доходы» — на сумму процентов по этому кредиту.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации о получении и использовании государственной помощи, предоставляемой коммерческим организациям (кроме кредитных), установлены ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи» (утв. приказом Минфина России от 16.10.2000 № 92н). Для учета целевого финансирования, бюджетных средств и иных аналогичных средств предназначен счет 86 «Целевое финансирование» (План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н).
По мнению экспертов 1С, для ситуации, когда субсидии предоставляются как возмещение (компенсация) уже совершенных расходов, счет 86 можно не использовать.
Субсидия, полученная организацией на компенсацию понесенных затрат, относится на увеличение финансового результата организации и учитывается в бухгалтерском учете в составе прочих доходов организации (п. 10 ПБУ 13/2000; п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н).
Если же полученная субсидия будет использована на будущие расходы, проводить ее через счет 86 также нецелесообразно, поскольку субсидия предоставляется на любые затраты (без целевого назначения) и не предполагает никакой отчетности об использовании полученных средств.
В то же время организация по желанию может использовать счет 86 для учета полученных средств, поскольку никаких запретов на использование счета 86 в данной ситуации нет.
Затраты, на компенсацию которых получена субсидия, в бухгалтерском учете отражаются в расходах в обычном порядке.
Субсидии, полученные субъектами МСП из федерального бюджета в связи с неблагоприятной ситуацией, связанной с распространением новой коронавирусной инфекции, не учитываются в доходах для целей исчисления налога на прибыль (пп. 60 п. 1 ст. 251 НК РФ).
При этом расходы за счет субсидий, указанных в подпункте 60 пункта 1 статьи 251 НК РФ, также не учитываются в целях исчисления налога на прибыль (п. 48.26 ст. 270 НК РФ).
Обратите внимание, что подпункт 60 пункта 1 статьи 251 НК РФ и пункт 48.26 статьи 270 НК РФ введены Федеральным законом от 22.04.2020 № 121-ФЗ и распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2020.
НДС по приобретенным за счет субсидии товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам можно принять к вычету в общем порядке (п. 1 ст. 2 Закона № 121-ФЗ).
При применении упрощенной системы налогообложения (УСН) ни субсидии, полученные из федерального бюджета, ни затраты, на компенсацию которых получены субсидии, в целях исчисления налога при применении УСН не учитываются (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).
Налог на прибыль, УСН и ЕСХН
В частности, пункт 1 ст. 251 НК РФ был дополнен положениями, исключающим из состава налогооблагаемых доходов субсидий, полученных из федерального бюджета в связи с неблагоприятной ситуацией, связанной с распространением новой коронавирусной инфекции, налогоплательщиками, включенными по состоянию на 1 марта 2020 года в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2007 N 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в РФ» в единый реестр субъектов МСП и ведущими деятельность в отраслях российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения указанной инфекции, перечень которых утверждается Правительством РФ (подпункт 60).
В свою очередь, «зеркальные» дополнения были внесены в статью 270 НК РФ, исключающие из состава учитываемых для целей налогообложения расходы, осуществленные за счет указанных субсидий (подпункт 48.26).
Таким образом, суммы полученных субсидий и произведенных за их счет получателями субсидий расходы при определении облагаемой базы по налогу на прибыль не учитываются. По этой причине, хотя формально данная обязанность нормами НК РФ не предусмотрена, фактически получателям субсидий необходимо организовать раздельный учет полученных в виде субсидии средств и произведенных за их счет расходов.
В аналогичном порядке суммы полученных субсидий (пункт 1 ст. 346.5 НК РФ) и произведенные за их счет расходы (пункт 3 ст. 346.5 и пункт 49 ст. 270 НК РФ) учитываются налогоплательщиками, применяющими систему налогообложения для сельскохозяйственных производителей, а также упрощенную систему налогообложения (подпункт 1.1 п.1 и п. 2 ст. 346.15 НК РФ).